Fiscalità negli istituti di gestione delle crisi d’impresa: dal correttivo ter all’IRAP

Nell’ambito del tema, con riferimento alle imposte dirette e IVA nel codice della crisi e dell’insolvenza – fatta eccezione per alcuni richiami agli artt. 88, comma 4, ter, 101, comma 5, TUIR e art. 26 IVA – non si rinvengono altri interventi di interesse specifico. 

Di seguito, in sintesi, le novità fiscali di maggior interesse in particolare introdotte dal D.Lgs. n. 136/2024. 

Si ricordano: 

– Art. 23 comma 2 bis (composizione negoziata/conclusione delle trattative) 

Il correttivo al CCII è intervenuto, al fine di migliorare l’efficacia dell’istituto della composizione negoziata, inserendo il comma 2 bis dell’art. 23. 

Con tale disposizione è stata introdotta la possibilità, anche nell’ambito dell’istituto in esame, di formulare alle Agenzie Fiscali e all’Agenzia delle Entrate-Riscossione una proposta di accordo transattivo (transazione fiscale) che prevede il pagamento parziale o dilazionato non solo degli interessi e sanzioni ma anche delle imposte. Sono esclusi i tributi costituenti risorse dell’Unione Europea (tra cui non rileva l’IVA, si veda relazione illustrativa al correttivo ter) e i crediti degli enti previdenziali e assicurativi.

Allo stato attuale gli altri istituti previsti dal CCII che consentono tale iniziativa, o comunque consentono di superare l’eventuale parere negativo dell’amministrazione finanziaria, sono: 

– Gli accordi di ristrutturazione dei debiti di cui agli artt. 63, 57, 60 e 61 CCII: l’imprenditore che si avvalga di tale istituto per gestire la crisi della sua impresa, potrà proporre il pagamento parziale o dilazionato dei tributi e relativi accessori amministrativi dalle agenzie fiscali nonché dei contributi amministrati degli enti di gestione di forme di previdenza, assistenza e assicurazione per l’invalidità, la vecchiaia e dei relativi accessori. È richiesta in tale ipotesi l’attestazione di un professionista indipendente che si esprima sulla convenienza della procedura scelta rispetto alla liquidazione giudiziale. 

Con il correttivo ter è stata introdotta la possibilità – per il tribunale – di omologare gli accordi di ristrutturazione anche in mancanza di adesione, che comprende anche il voto contrario, da parte dell’amministrazione finanziaria quando risulti determinante ai fini del raggiungimento delle percentuali previste. Tuttavia, con finalità anti abuso, il legislatore ha posto un limite a tale possibilità escludendovi le imprese con debiti della natura sopra specificata superiori all’80% dell’indebitamento complessivo. 

La disposizione non pregiudica la possibilità di accesso alla procedura ma è operativa solo in fase di omologa. 

I tributi locali di cui sono diretti titolari gli enti pubblici territoriali (es. comuni, province, regioni ecc.) senza che vi sia amministrazione di questi da parte delle agenzie fiscali non possono essere oggetto di transazione fiscale ex art. 63 CCII. 

Con recente sentenza del 14 agosto 2025 il tribunale di Forlì, nell’ambito di una procedura riferita agli accordi di ristrutturazione dei debiti ex art. 57 CCII, ha consentito la riduzione di detti tributi nel caso in cui l’accordo sia conveniente per il creditore (comune, province ecc.). 

La motivazione si fonda su un principio generale in forza del quale il superamento della crisi da parte del debitore e il miglior soddisfacimento per il ceto creditorio consentirebbe di applicare, nell’ambito dell’istituto, con le finalità suddette, la riduzione anche di tale tipo di debito. 

Va peraltro ricordata la diversa interpretazione fornita sul tema dalla sezione regionale di controllo per la Lombardia della Corte dei Conti con delibera 256/2024/PAR del 24 dicembre 2024. 

– Il concordato preventivo di cui all’art. 88 CCII con richiamo all’art. 84 CCII: l’imprenditore che scelga tale istituto per gestire la crisi della sua impresa avrà la possibilità di proporre il pagamento parziale o dilazionato dei tributi e relativi accessori amministrati dalle agenzie fiscali nonché dei contributi amministrati dagli enti di gestione di forme di previdenza, assistenza e assicurazione per l’invalidità, la vecchiaia e dei relativi accessori. Anche nell’ambito di questo strumento, la norma prevede l’attestazione di un professionista indipendente che dovrà, nel suo elaborato, motivare la convenienza della proposta rispetto alla liquidazione giudiziale. 

Dal pari, per tale istituto, il correttivo ter ha risolto ogni dubbio interpretativo circa il coordinamento della ristrutturazione trasversale e la transazione fiscale. 

– Il concordato minore di cui all’art. 80, comma 3, CCII: in tale procedura il giudice può procedere con l’omologa anche in mancanza di adesione dell’amministrazione finanziaria quando l’adesione risulta determinante ai fini del raggiungimento della percentuale di cui all’art. 79, comma 1, CCII e quando dalla specifica relazione dell’OCC risulta che la proposta è conveniente rispetto alla alternativa della liquidazione controllata. 

–  Il piano di ristrutturazione soggetto ad omologa di cui all’art. 64 bis CCII: nell’ambito del piano di ristrutturazione soggetto a omologazione (Pro), che si caratterizza per procedura snella e basata su un progetto di risanamento non vincolato al rispetto dell’ordine delle cause legittime di prelazione, purché vi sia l’approvazione da parte di tutte le classi di creditori, è ora possibile (dopo l’intervento del correttivo ter) proporre il pagamento parziale o dilazionato dei tributi amministrati dalle agenzie fiscali, nonché dei contributi amministrati dagli enti gestori di forme di previdenza, assistenza e assicurazioni obbligatorie e dei relativi accessori. 

Necessita anche in tal caso la relazione di un professionista indipendente che attesti: 

· la veridicità dei dati aziendali e la fattibilità del piano; 

· per i crediti oggetto della proposta di transazione, la previsione di un trattamento non deteriore rispetto all’alternativa della liquidazione giudiziale. 

– Il concordato nella liquidazione giudiziale ex art. 245, comma 5, CCII 

Il correttivo ter è intervenuto sul comma 5 della norma, prevedendo la possibilità per il tribunale di omologare il concordato anche in caso di voto contrario da parte dell’amministrazione finanziaria quando il voto è determinante per il raggiungimento delle previste maggioranze; ciò sempre sulla base della relazione di professionista indipendente, dal quale risulti che la proposta è più conveniente rispetto all’alternativa della prosecuzione della liquidazione giudiziale. 

– Il concordato di gruppo ex art. 284 bis CCII 

Sempre il correttivo ter ha introdotto nell’ambito del gruppo la transazione fiscale finalizzata alla decurtazione e dilazione di pagamento dei debiti. La norma fa espresso rinvio, per le relative modalità applicative agli artt. 63, 64 bis comma 1 bis e 88 CCII. 

– Art. 25 bis (misure premiali) 

La norma, sempre nell’ambito della composizione negoziata: 

· prevede misure premiali di natura tributaria che sanciscono la riduzione del tasso legale degli interessi sui debiti fiscali, la riduzione delle sanzioni tributarie e il beneficio della rateazione delle imposte; 

· prevede che dalla pubblicazione nel registro delle imprese del contratto e dell’accordo di cui all’art. 23, comma 1, lett. a) o degli accordi di cui all’art. 23, comma 2, si applicano gli articoli: 

§  88, comma 4 ter, DPR 917/86 TUIR; 

§  101, comma 5, DRP 917/86 TUIR; 

§  26, comma 3 bis, DPR n. 633/1972 IVA. 

L’art. 88, comma 4 ter, TUIR prevede, ovviamente in favore del debitore, la non imponibilità (con i limiti e le regole applicative ivi dedotte) delle sopravvenienze attive da falcidia dei debiti ristrutturati 

L’art. 101, comma 5, TUIR prevede una regola di carattere generale in forza della quale per il creditore, le perdite su crediti sono deducibili se il debitore in composizione negoziata ha concluso positivamente la procedura. 

L’IRAP non viene trattata in nessun provvedimento normativo ad oggi intervenuto in tema di crisi di impresa.